Denúncia espontânea tributária

Fala, pessoal, tudo bem com vocês? Hoje vamos tratar de um instituto que concentra uma das jurisprudências mais restritivas (e mais cobradas em prova) do Direito Tributário, que é a denúncia espontânea tributária, prevista no art. 138 do CTN. A ideia por trás dela é de incentivar o contribuinte a se autorregularizar antes que o Fisco descubra a irregularidade, mas o STJ construiu ao longo do tempo uma série de restrições que reduziram bastante o alcance prático do benefício. Vamos entender o texto da lei e, principalmente, essas restrições.

O texto do art. 138 do CTN

Art. 138, CTN. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração. Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.

A lógica da denúncia espontânea tributária é a de um “perdão” condicionado, se o contribuinte confessa a infração e paga o que deve antes de o Fisco iniciar qualquer procedimento fiscalizatório, ele é dispensado da multa, restando devidos apenas o tributo em si e os juros de mora. É um mecanismo de incentivo à autorregularização, evitando que o contribuinte prefira “esconder” a irregularidade na esperança de nunca ser descoberto.

Requisito 1

O parágrafo único do art. 138 é categórico ao colocar que não há denúncia espontânea se ela for apresentada depois de iniciado qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização relacionada à infração. Ou seja, a “corrida” precisa ser vencida pelo contribuinte, ele precisa confessar e regularizar antes que o Fisco dê o primeiro passo formal em direção a ele. Uma vez notificado de um início de fiscalização, a porta da denúncia espontânea se fecha para aquela infração específica.

Requisito 2

O segundo requisito é o pagamento do tributo devido mais os juros de mora, de forma integral, quando o montante do tributo dependa de apuração pela autoridade administrativa, admite-se o depósito da importância arbitrada no lugar do pagamento direto.

É aqui que mora uma das restrições mais importantes da jurisprudência, pois o pagamento parcelado não configura denúncia espontânea. O entendimento consolidado do STJ é de que a simples confissão de dívida acompanhada de pedido de parcelamento não satisfaz o requisito do pagamento integral exigido pelo art. 138, afinal, parcelamento é, por definição, pagamento parcial ao longo do tempo, não a quitação imediata e completa que o dispositivo exige.

Na mesma linha restritiva, o STJ também não reconhece denúncia espontânea quando a extinção do débito ocorre por compensação tributária. A justificativa é que a compensação está sujeita a uma condição resolutória (a homologação pelo Fisco), o que a torna juridicamente distinta do pagamento em dinheiro previsto no art. 138.

E mais recentemente, o STJ também afastou a denúncia espontânea em casos de depósito judicial integral do tributo devido antes de qualquer fiscalização. O fundamento é que o STJ adotou um “enfoque econômico” do instituto, entendendo que a denúncia espontânea pressupõe uma relação de troca entre o custo de oportunidade que o contribuinte assume (o dinheiro que efetivamente sai do seu caixa e vai para o Fisco) e o custo administrativo que o Estado deixa de ter (fiscalizar e cobrar). No depósito judicial, o dinheiro fica “parado” à disposição do Judiciário, sem essa transferência efetiva, o que descaracteriza essa relação de troca.

A restrição mais importante

Súmula 360, STJ: O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo.

Essa é, provavelmente, a súmula mais cobrada na temática de denúncia espontânea tributária, pensem numa empresa que declara regularmente o ICMS devido, mas, por falta de caixa, atrasa o pagamento. Ela pode, depois, pagar o tributo em atraso e alegar denúncia espontânea para se livrar da multa?

A resposta do STJ é não. O motivo é que a declaração já é, por si só, um modo de constituição do crédito tributário, dispensando qualquer outra providência do Fisco, o crédito já está formalizado, o Fisco já sabe exatamente quanto é devido, já pode inclusive inscrever o valor em dívida ativa diretamente, sem lançamento de ofício. Não há, portanto, nenhuma “novidade” sendo revelada ao Fisco e a essência da denúncia espontânea, segundo o STJ, é exatamente a fuga do contribuinte em esconder do Fisco a ocorrência do fato gerador, quando o contribuinte já declarou tudo certinho, simplesmente não há nada para “denunciar” ou “confessar”, o atraso é só atraso, puro e simples, na obrigação já reconhecida.

Assim, a denúncia espontânea pressupõe que o Fisco desconhecia totalmente a existência daquele débito, se o contribuinte já declarou o tributo e só não pagou na data certa, o Fisco já sabia de tudo, e não há benefício a conceder.

O que a multa excluída abrange

Outro ponto relevante é que a denúncia espontânea exclui a multa moratória (decorrente do simples atraso no pagamento), mas a jurisprudência majoritária entende que o art. 138 não se aplica às multas decorrentes do descumprimento de obrigações acessórias, por exemplo, a multa por entrega em atraso de uma DCTF. A lógica é que a obrigação acessória (o dever de declarar) é autônoma em relação à obrigação principal (o dever de pagar), e a infração relacionada a ela não se “apaga” pela regularização posterior do tributo.

Conclusão

É isso, pessoal, fechamos por aqui. A denúncia espontânea tributária é um daqueles institutos que, na letra fria da lei, parecem generosos, mas que a jurisprudência do STJ foi progressivamente restringindo ao longo de décadas, sempre com um fio condutor comum do benefício que só existe quando há efetiva revelação de algo que o Fisco desconhecia, acompanhada de pagamento integral e efetivo.

Vou ficando por aqui, abraços.

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